在上一篇文章中，我们介绍了“研发费用在会计、高新技术企业、加计扣除三个口径中的差异”「点此查看」（为方便叙事，后续对该文简称为《文章：研费三口径差异》）。
受篇幅所限，我们在上述文章中只对差异之处做了简要描述。为了能让读者更加清晰、准确地了解其详情，我们通过本文对研发费用7个次级科目中产生差异具体缘由做进一步阐述。
本文所参考的政策和规定，仍与《文章：研费三口径差异》所提及的相同，因此本文不再列出。
【二】各次级科目的差异在《文章：研费三口径差异》中，我们已经列示了主要差异，为了方便对照阅读，我们将用浅灰色文字复用原先的观点，并用正常黑色文字阐述其理由。
1、人工费用
从职责职能方面，“研发人员”的界定标准存在不同。概括而言，高新技术企业中的“科技人员”=加计扣除中的“研发人员”+高新独有的“专门从事研发管理的人员”+高新独有的“为研发提供直接技术服务的人员”我们的理解：
1、会计口径下，在财企2007-194号《意见》中，研发人员的定义只简单写为“从事研究开发活动的企业在职和外聘的专业技术人员以及为其提供直接服务的管理人员”。概括而言，会计口径下的研发人员=技术人员+管理人员。
2、加计扣除口径下，在近十余年中，随着加计扣除政策的不断完善，国税总局对研发人员从职责分工角度所做出的定义逐渐清晰，概括而言，加计扣除口径下的研发人员=研究人员+技术人员+辅助人员。
3、在高新口径下，《高新认定工作指引》中将“研发人员”定义为“科技人员”，具体描述见下图。概括而言，高新口径下的研发人员=加计扣除中的“直接研发人员”+专门从事研发管理的人员+为研发提供直接技术服务的人员。
为何在高企认定时会对研发人员做出如此大的变化（名称变化+职责范围变化），我们的理解是：
（1）《高新认定工作指引》是由科技部、财政部、国税总局三个部门联合制定，因此，对于研发人员需要保持“口径的一致性”。所以，国税总局在加计扣除政策中一直使用的“直接从事研发活动的人员（研究人员+技术人员+辅助人员）”理所应当被涵盖在内。
（2）从技术管理和实际经营角度（而不是从税收减免角度），“从事研发活动管理的、和为研发活动提供直接技术服务的”人员虽然不允许纳入加计扣除的范围，但在企业研发活动中却起到了重要作用。尤其是“研发管理人员”（例如中大型企业的CTO、小微企业的技术总监等），他们在确定本单位的研发方向、推动技术创新等方面，起到的作用更为明显，所以应该考虑将其作为“高新技术企业”范畴内的研发人员。
（3）由于《高新认定工作指引》中将“在职不满半年”的研发人员排除在外（不纳入高新的研发费用核算范围），会导致企业研发费用的金额减少、研费占比降低。为了尽可能减少这种“研费损失”，因此在高企认定时，将“研发管理+为研发提供直接服务的人员”涵盖在内，实现“有取有舍”。
所以，我们认为基于以上原因，高企认定中才将研发人员重定义为“科技人员”，并从职责职能方面扩大了涵盖范围。所以，高新口径下的科技人员=加计扣除中的“研发人员”+高新独有的“专门从事研发管理的人员”+高新独有的“为研发提供直接技术服务的人员”=研究人员+技术人员+辅助人员+研发管理人员+为研发提供直接服务的人员。
从在职时间方面，高新技术企业对“科技人员”的在职时间要求是“满183天”（即在职满半年）我们的理解：
高新认定时需要充分考虑企业研发活动的持续性、研发人员的稳定性等因素（且在评分标准中，也有“研发组织管理水平-20分”是专门用于评价这些因素）。
所以，对于研发人员流动性大、甚至是将研发任务进行外包（特别是前几年比较常见的人力外包）的企业，在认定时采取了较为严格的评价态度。
从费用支出类目方面，高新口径下，科技人员的福利费、补充养老/医疗/住房公积金，不纳入研发费用；而在加计扣除口径下，是将研发人员的福利费、补充养老/医疗/住房公积金纳入“其他费用”（而不是人工费）我们的理解：
在实践中，福利费、补充养老/医疗/住房公积金这类支出，实际上是广义的“职工福利”，且通常是面向全体员工的。毕竟只有具有一定规模、利润可观的企业，才会为员工额外支付这些费用（尤其是补充险/金）。
这类支出的核心作用是吸纳人才、挽留人才，而“激励研发人员发挥主观能动性、提高研发成果水平”的作用是比较微弱的，且通常也并不与研发任务或成果进行挂钩，因此高新口径下不将其纳入研发费用范畴。
2、直接投入
会计口径和高新口径，都允许将“研发部门所承担/分摊的房租”计入研发费用，但在加计扣除口径下，不得对其进行加计扣除我们的理解：
研发部门承担的房租在计量准确性上不可把控，一旦允许进行加计扣除，可能会出现虚增费用、不合理享受税收优惠的情况发生，导致国家税收流失。
3、折旧与长期待摊
会计口径和加计扣除口径下，仅允许将与研发活动相关的折旧费用计入研发费用，但高新口径下允许将研发设施建造安装过程中发生的长期待摊费用计入研发费用我们的理解：
从高企认定角度，可能是考虑到很多高精尖技术往往需要在基础研发设施上投入大量资金，因此将其纳入高新的研发费用范畴。
4、无形资产摊销
虽然高新口径下，无形资产的范围除了包含常见的专利、软件、非专利技术外，还包括植物新品种、国家级新药、集成电路布图等，但由于会计和加计扣除口径下用了“正列举且列举未尽”的方式（即，准入范围的表述中带了“等”的字样），所以从本质上讲，三个口径没有明显差异我们的理解：
我们认为在实践中，该科目在费用准入标准上没有实质性差异。
5、设计试验费等
虽然高新口径下包含了装备调试费、田间试验费等，但同上述原因，本质上三个口径也没有明显差异我们的理解：
同上，我们认为在实践中，该科目在费用准入标准上没有实质性差异。
6、其他费用
原文文字较多，此处进一步概括为：1、研发人员的福利费、补充养老/医疗/住房公积金等，计入“其他费用”科目，而非“人工费用”科目。2、加计扣除口径下，“其他费用”不超过研发费用总额的10%，而高新口径下是不超过研发费用总额的20%。但计算“上限”时，计算公式（分母的数值）不同我们的理解：
1、关于福利费福利费、补充养老/医疗/住房公积金等，在加计扣除时要计入“其他费用”科目，其原因在上文“人工费用”中已做解释，不再赘述。
2、“其他费用”占研发费用总额的比例，高新口径为何将其上限定为20%，我们没有找到明确的缘由。我们猜测，可能是考虑到知识产权（特别是发明专利）在申请阶段和授权后的权利维持阶段所需要支付的申请费、年费等支出，以及重大技术成果在论证、鉴定等方面的支出，所产生的金额可能较高导致的。
3、对于计算占比时的“分母”，高新和加计扣除口径有着显著的差异，为了便于直观理解，我们概括如下：
（1）高新口径：20% : 80% = 其他费用 : “除其他费用之外的6个次级科目之和”。
因为在《高新认定工作指引》中，“其他费用”的排序是7个次级科目的最末（当然，高企认定将“设计试验费”拆分为“设计费用”+“装备调试与试验费用”，导致出现了8个次级科目，但在实践中，我们一般仍然将其合并记账，设置7个次级科目），且通过上下文语义，可以看出其比较的范围是：其他费用 : （人工+直投+折旧待摊+无形资产+设计试验+委外研发）
（2）加计扣除口径：10% : 90% = 其他费用 : “1至5项费用之和”。
在《关于进一步落实研发费用加计扣除政策有关问题的公告》-国税总局2025年第28号中，明确写明了其他费用限额计算的方式，其比较的范围是：其他费用 : （人工+直投+折旧待摊+无形资产+设计试验）
综合上述情况，我们可以通过一张图来更加直观地看出其差异：
7、委托研发费用
会计口径下按实际发生额（即100%）记账，但高新和加计扣除口径下，要按实际发生额的80%折算，且加计扣除时还要对“委托境外机构”的部分进行额外的限额计算。在会计口径和高新口径下，只要有真实合理的委托研发合同，其费用就予以认定。但在加计扣除时，如果该合同没有经过科技部门的技术合同登记，则不允许进行加计扣除。我们的理解：
1、“委托境外机构”的研发费用，是从2018年起开始允许加计扣除的，且同时也对其允许扣除的上限做出了规定。相关政策为：《关于企业委托境外研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知》-财税〔2018〕64号。
2、委托外部研发（无论是境内还是境外），在近几年发布的“研发费用加计扣除备查材料”规定中，都要求“必须获得科技主管部门的技术合同登记证明”。
【三】结语以上是我们对研发费用各次级科目在会计、高新、加计扣除口径下产生差异的缘由分析。经验和水平有限，可能有失偏颇或理解片面，仅供参考。
【获取三口径差异表】由于篇幅和排版方式的限制，本文对三口径差异列示得可能不够直观。我们通过Excel文件的方式整理了更为详细、直观的差异表，若您想进一步了解具体情况，可以留言获取。
【声明】本文核心内容是基于官方政策并根据实务经验总结而来，仅代表作者个人观点，实际应用时应以官方政策为准。如有漏误，欢迎批评指正。
